Conform punctului 114 din O.M.F.P. nr. 3.055/2009 cu modificarile si completarile ulterioare, atunci cand niciun beneficiu economic viitor nu mai este asteptat din utilizarea sa ulterioara, o imobilizare corporala trebuie scoasa din gestiune prin cedare sau casare.
Desigur, conducerea societatii, in functie de modul in care alege sa-si gestioneze activitatea, poate decide oricand casarea unei imobilizari (de exemplu poate decide demolarea unei cladiri pentru a construi altceva pe terenul respectiv).
Practic, casarea unei imobilizari:
* se efectuaza de catre o comisie de casare numita prin decizie scrisa de conducerea societatii;
* comisia de casare va intocmi "Procesul verbal de casare" care atesta efectuarea efectiva a operatiunii;
* daca in urma casarii rezulta materiale care pot fi valorificate, se intocmeste un "Proces verbal de valorificare" in care sunt trecute materialele rezultate (denumire, cantitate si valoare aproximata).
La scoaterea din evidenta a unei cladiri trebuie sa se evidentieze distinct:
* cheltuielile reprezentand valoarea sa neamortizata;
* alte cheltuieli legate de casarea acesteia (de exemplu factura firmei specializate in demolari si recuperari cu care se incheie un contract de prestari servicii in acest scop);
* veniturile obtinute din vanzarea materialele obtinute in urma casarii;
* anularea eventualelor ajustari pentru depreciere inregistrate pentru cladirea in cauza.
De asemenea, ajustarile fiscale obligatorii genereaza si ele inregistrari contabile:
* capitalizarea rezervei din reevaluare, daca exista una;
* ajustarea TVA daca este cazul etc.
Aspecte fiscale ale casarii unui imobil
1. Ajustarea TVA
Daca la achizitia/constructia/modernizarea unui imobil a fost dedusa total sau partial TVA, la scoaterea sa din evidenta prin casare trebuie sa se analizeze daca exista necesitatea ajustarii TVA, in functie de data dobandirii imobilului si incheierea sau nu a perioadei de ajustare.
Prevederile referitoare la ajustare se aplica si in cazul in care la dobandirea imobilului
s-au aplicat masurile de simplificare, respectiv taxare inversa, pentru care nu s-a facut plata efectiva intre furnizor si beneficiar, dar prin evidentierea de catre beneficiar a taxei atat ca taxa colectata, cat si ca taxa deductibila in decontul de taxa se considera ca taxa a fost dedusa.
Necesitatea ajustarii in functie de data dobandirii imobilului se analizeaza astfel:
* daca acest imobil a fost construit/dobandit/transformat inainte de data aderarii Romaniei la Uniunea Europeana (1 ianuarie 2007), conform art. 161 din Codul fiscal, perioada de ajustare este de 5 ani incepand cu data de la care imobilul a fost dobandit.
Perioada de ajustare inceteaza cel mai tarziu la 31 decembrie 2011 iar demolarea /casarea cladirii ce are loc dupa aceasta data nu mai impune ajustarea TVA dedusa initial.
* daca acest imobil a fost construit/dobandit/transformat dupa data aderarii, atunci se aplica prevederile privind ajustarea, regasite la art. 149 alin. (4) lit.d): "(4) Ajustarea taxei deductibile prevazute la alin. (1) lit. d) se efectueaza: d) in situatia in care bunul de capital isi inceteaza existenta, cu urmatoarele exceptii: 1. bunul de capital a facut obiectul unei livrari sau unei livrari catre sine pentru care taxa este deductibila; (...)"
Conform art. 149, alin. (2) TVA se ajusteaza pe o perioada de 20 de ani, pentru constructia sau achizitia unui bun imobil, precum si pentru transformarea sau modernizarea unui bun imobil, daca valoarea fiecarei transformari sau modernizari este de cel putin 20% din valoarea totala a bunului imobil astfel transformat sau modernizat.
Conform Normelor metodologice de aplicare a art. 149: "(12) Ajustarea taxei deductibile prevazute la art. 149 alin. (4) lit. d) din Codul fiscal se efectueaza pentru toata taxa aferenta perioadei ramase din perioada de ajustare, incluzand anul in care apare obligatia ajustarii, si este de pana la o (...) douazecime pe an din valoarea taxei deduse initial, fiind operata in decontul de TVA aferent perioadei fiscale in care bunurile de capital isi inceteaza existenta, cu exceptia situatiilor prevazute la alin. (10). Casarea unui bun de capital inainte de expirarea duratei normale de functionare a acestuia nu este considerata livrare catre sine, dar se aplica prevederile referitoare la ajustare, daca bunul isi inceteaza existenta in cadrul perioadei de ajustare, cu exceptiile prevazute la alin. (10)."
Conform pct. 14 din Normele metodologice de aplicare a art. 149 in vederea ajustarii taxei deductibile aferente bunurilor de capital, persoanele impozabile sunt obligate sa tina un registru al bunurilor de capital, in care sa evidentieze pentru fiecare bun de capital, astfel cum este definit la art. 149 alin. (1) din Codul fiscal, urmatoarele informatii:
a) data achizitiei, fabricarii, finalizarii construirii sau transformarii/modernizarii;
b) valoarea (baza de impozitare) bunului de capital;
c) taxa deductibila aferenta bunului de capital;
d) taxa dedusa;
e) ajustarile efectuate conform art. 149 alin. (4) din Codul fiscal.
2. Impactul asupra profitului impozabil
Din acest punct de vedere, trebuie avute in vedere urmatoarele aspecte:
a) Cheltuiala cu valoarea fiscala ramasa neamortizata: conform pct. 716 din Normele metodologice de aplicare a art. 24 din Codul fiscal cheltuielile inregistrate ca urmare a casarii unui mijloc fix cu valoarea fiscala incomplet amortizata sunt cheltuieli efectuate in scopul realizarii de venituri impozabile, deci deductibile.
b) Rezerva din reevaluare: conform art. 22, alin. 51 rezervele din reevaluarea mijloacelor fixe, inclusiv a terenurilor, efectuata dupa data de 1 ianuarie 2004, care sunt deduse la calculul profitului impozabil prin intermediul amortizarii fiscale sau al cheltuielilor privind activele cedate si/sau casate, se impoziteaza concomitent cu deducerea amortizarii fiscale, respectiv la momentul scaderii din gestiune a acestor mijloace fixe, dupa caz.
Se va avea in vedere ca amortizarea fiscala nu este intotdeauna aceeasi cu amortizarea contabila.
Exemplu:
SC ABC SRL achizitioneaza la 1 decembrie 2007 un teren si o cladire. Cladirea are o valoare de 300.000 de lei, TVA dedusa la achititia acesteia fiind de 19% x 300.000 = 57.000 de lei. Comisia de receptie a cladirii a stabilit:
* durata de utilizare economica a cladirii: 30 de ani;
* metoda de amortizare: amortizare liniara.
Amortizarea anuala inregistrata incepand cu 1 ianuarie 2008 (luna urmatoare punerii in functiune) a fost de 300.000 lei/30 ani = 10.000 lei/an.
La 31 decembrie 2010 se decide reevaluarea cladirii.
Valoarea justa stabilita de evaluatorul autorizat pentru cladire a fost de 324.000 lei.
Reflectarea in contabilitate a reevaluarii cladirii se va face aplicand metoda eliminarii amortizarii cumulate din valoarea contabila bruta a activului:
Valoarea bruta contabila (soldul debitor al contului 212) = 300.000 lei
Amortizarea cumulata pana la reevaluare (soldul creditor al contului 2812) = 30.000 lei
Valoarea contabila neta a cladirii: 300.000 – 30.000 = 270.000 lei
Valoarea justa comunicata de evaluator: 324.000 lei
Se constata un surplus din reevaluare de 54.000 de lei.
Evidentierea in contabilitate a rezultatelor reevaluarii
* Anularea amortizarii cumulate pana la data reevaluarii:
2812 = 212 30.000 lei
"Amortizarea constructiilor" "Constructii"
* Inregistrarea surplusului din reevaluare:
212 = 105 54.000 lei
"Constructii" "Rezerve din reevaluare"
In debitul contului 212 "Constructii": 300.000 – 30.000 + 54.000 = 324.000 lei.
Noul cost istoric al cladirii fiind de 324.000 de lei, durata de utilizare economica ramasa de 27 de ani, amortizarea contabila de inregistrat de la 1 ianuarie 2011 va fi de: 324.000 lei/27 ani = 12.000 lei/an.
Amortizarea fiscala se calculeaza conform art. 24, alin.(6) si (7), conform carora in cazul cladirilor se utilizeaza metoda de amortizare liniara, amortizarea fiscala stabilindu-se prin aplicarea cotei de amortizare liniara la valoarea fiscala de la data intrarii in patrimoniul contribuabilului a mijlocului fix amortizabil.
Valoarea fiscala a cladirii la intrarea in patrimoniu a fost de 300.000 de lei, deci amortizarea fiscala ramane amortizarea din primii 3 ani de 10.000 de lei/an.
La 31.12.2012, cu ocazia inventarierii patrimoniului, se constata ca in urma inundatiilor din cursul anului fundatia cladirii a fost afectata grav si ca este ineficienta consolidarea ei.
Comisia de inventariere propune demolarea cladirii si constructia unei noi cladiri intr-o zona mai inalta de pe acelasi teren.
Pentru demolarea cladirii si recuperarea materialelor ce pot fi folosite la construirea unui nou imobil se apeleaza la serviciile unei firme specializate in astfel de lucrari.
Casarea se realizeaza la 1 ianuarie 2013.
Reflectarea in contabilitate a operatiunilor legate de casarea cladirii
* Scoaterea din gestiune a cladirii demolate
In conturi exista urmatoarea situatie:
* sold debitor 212 "Constructii": 324.000 lei, care reprezinta valoarea bruta contabila;
* sold creditor 2812 "Amortizarea constructiilor": 24.000 lei, care reprezinta amortizarea cumulata pana la momentul casarii.
(12.000 lei/an x 2 ani = 24.000 lei)
* Valoarea neamortizata a cladirii: 324.000 lei – 24.000 lei = 300.000 lei
% = 212 324.000 lei
2812 "Constructii" 24.000 lei
"Amortizarea constructiilor"
6583 300.000 lei
"Cheltuieli privind activele cedate si alte operatii de capital"
Cheltuiala inregistrata in contul 6583 va fi deductibila fiscal la calculul impozitului pe profit.
Inregistrarea facturii primite de la firma de demolari, a cheltuielilor prilejuite de demolare, obtinerea de materiale recuperabile, recuperarea si valorificarea deseurilor
* Factura de prestari servicii:
% = 401 12.400 lei
628 "Furnizori" 10.000 lei
"Alte cheltuieli cu serviciile
executate de terti"
4426 2.400 lei
"TVA deductibila"
* Consumul de materiale proprii pentru organizarea santierului de demolare, pe baza bonurilor de consum a materialelor pe masura destocarii acestora:
60X = 30X
"Cheltuieli privind stocurile" "Stocuri de materii prime si materiale"
* Obtinerea de materiale recuperabile care vor fi utilizate la constructia noii cladiri sau pentru nevoile proprii ale firmei:
30X = 711 cu valoarea cheltuielilor generate
"Stocuri de materii "Venituri aferente costurilor de obtinerea acestora, evaluarea
prime si materiale" stocurilor de produse" fiind facuta de comisia de casare
* Recuperarea de deseuri ce vor fi vandute unei firme specializate:
346 = 711
"Produse reziduale" "Venituri aferente costurilor stocurilor de produse"
* Vanzarea acestora (aplicandu-se mecanismul taxarii inverse conform art. 160, alin. (2) din Codul fiscal) si scoaterea lor din gestiune:
4111 = 703
"Clienti" "Venituri din vanzarea produselor reziduale"
711 = 346
"Venituri aferente costurilor stocurilor de produse" "Produse reziduale"
Capitalizarea rezervei din reevaluare aferente cladirii casate
Situatia in conturi:
Cu ocazia reevaluarii de la 31 decembrie 2010, s-a inregistrat pentru cladirea in cauza un surplus din reevaluare de 54.000 lei.
In urma reevaluarii, amortizarea contabila a devenit 12.000 lei/an, fata de amortizarea fiscala de 10.000 lei/an, astfel incat, la data calcularii impozitului pe profit, s-a inregistrat capitalizarea rezervei din reevaluare proportional cu diferenta dintre amortizarea contabila si cea fiscala: 2 ani x (12.000 lei/an – 10.000 lei/an) = 4.000 lei.
Soldul Creditor al contului 105 "Rezerve din reevaluare" este la data casarii de 50.000 lei, valoare ce va fi capitalizata, activul considerandu-se realizat la scoaterea sa din gestiune:
105 = 1065 50.000 lei
"Rezerve din reevaluare" "Rezerve reprezentand surplusul realizat
din rezerve din reevaluare"
Ajustarea TVA dedusa la dobandirea cladirii
Se completeaza "Registrul bunurilor de capital" cu urmatoarele informatii despre cladire:
a) data achizitiei cladirii: 1 decembrie 2007;
b) valoarea (baza de impozitare) a cladirii: 300.000 lei;
c) taxa deductibila aferenta cladirii: 300.000 lei x 19% = 57.000 lei;
d) taxa dedusa la achizitie: 57.000 lei;
e) ajustarile efectuate conform art. 149 alin. (4) din Codul fiscal – vom detalia acest punct in continuare:
* Conform art. 149 din Codul fiscal aplicabil pentru aceasta situatie, perioada de ajustare a TVA este de 20 de ani.
* La data casarii, din cei 20 de ani s-au scurs doar 5 ani.
Rezulta ca se va face o ajustare in favoarea statului de 15 douazecimi din TVA dedusa initial: 57.000 lei x 15 ani/20 ani = 42.750 de lei.
Suma se va evidentia in "Jurnalul pentru cumparari" cu semnul minus si in "Decontul de TVA" al perioadei in care s-a efectuat casarea in ianuarie 2013 sau in primul trimestru 2013, in functie de perioada impozabila din vectorul fiscal al SC ABC SRL.
Inregistrarea contabila a ajustarii TVA este:
635 = 4426 42.750 lei
"Cheltuieli cu alte impozite, "TVA deductibila"
taxe si varsaminte asimilate"
Alte ajustari prilejuite de scoaterea din gestiune a cladirii
* In cazul in care referitor la cladirea casata s-a constituit anterior un provizion, acesta se va relua la venituri, ramanand fara obiect:
151 = 781
"Provizioane" "Venituri din provizioane si ajustari pentru
depreciere privind activitatea de exploatare"
* In cazul in care anterior, referitor la cladirea demolata, s-a inregistrat o ajustare pentru o depreciere reversibila, aceasta se anuleaza la scoaterea din gestiune a cladirii:
2912 = 7813
"Ajustari pentru deprecierea "Venituri din ajustari pentru
constructiilor" deprecierea imobilizarilor".
Deoarece pentru cladire inainte de a fi casata se platea impozit pe cladiri, pentru rectificarea/inchiderea rolului fiscal referitor la aceasta se va face o solicitare la Directia de impozite si taxe locale insotita de copii dupa cel putin urmatoarele documente:
* declaratia contribuabilului, pe propria raspundere;
* procesul - verbal de casare;
* hotararea AGA sau a unicului asociat prin care se aproba demolarea;
* nota contabila de scoatere din evidentele contabile;
* balanta de verificare pentru luna in care a avut loc operatiunea de casare.
de Redactia Conta
Copyright Conta Online / Conta.ro 2006 - 2024. Toate Drepturile rezervate