Produse finite neconforme in productie: Abordare contabila si fiscala in practica

O societate fabrica produse finite din material lemnos. In urma productiei rezulta diferente de calitate. Costurile de productie sunt aceleasi pentru ambele situatii, insa produsele cu defecte de calitate nu se pot vinde la acelasi pret cu cele fara defecte. In acest caz, societatea le inregistreaza pe clase, A si B, ca produse diferite, dar cu acelasi cost. Care este tratamentul contabil si fiscal al inregistrarii productiei si vanzarii cu pret mai mic a produselor cu defecte de calitate?

Conform prevederilor din Ordinul 1802/2014:

 

7. cost de productie inseamna pretul de achizitie al materiilor prime si al materialelor consumabile si alte cheltuieli care pot fi atribuite direct bunului in cauza.

 

Costul de productie sau de prelucrare al stocurilor, precum si costul de productie al imobilizarilor cuprind cheltuielile directe aferente productiei, si anume: materiale directe, energie consumata in scopuri tehnologice, manopera directa si alte cheltuieli directe de productie, costul proiectarii produselor, precum si cota cheltuielilor indirecte de productie alocata in mod rational ca fiind legata de fabricatia acestora.

 

Costurile de conversie (prelucrare) a stocurilor includ costurile direct legate de unitatile produse, cum ar fi costurile cu manopera directa. De asemenea, ele includ si alocarea sistematica a regiei fixe si variabile de productie generata de transformarea materialelor in produse finite. Regia fixa de productie consta in acele costuri indirecte de productie care raman relativ constante, indiferent de volumul productiei, cum sunt: amortizarea, intretinerea sectiilor si utilajelor, precum si costurile cu conducerea si administrarea sectiilor. Regia variabila de productie consta in acele costuri indirecte de productie care variaza direct proportional sau aproape direct proportional cu volumul productiei, cum sunt materialele indirecte si forta de munca indirecta.

 

Alocarea regiei fixe de productie asupra costurilor de conversie se face pe baza capacitatii normale a instalatiilor de productie. Nivelul real de productie poate fi folosit daca se considera ca acesta aproximeaza capacitatea normala. Valoarea cheltuielilor cu regia fixa alocate fiecarei unitati de productie nu se majoreaza ca urmare a obtinerii unei productii scazute sau a neutilizarii unor echipamente. Cheltuielile de regie nealocate sunt recunoscute drept cheltuiala in perioada in care sunt suportate. In perioadele in care se inregistreaza o productie neobisnuit de mare, valoarea cheltuielilor cu regia fixa alocate fiecarei unitati de productie este diminuata, astfel incat stocurile sa nu fie evaluate la o valoare mai mare decat costul lor. Regia variabila de productie este alocata fiecarei unitati de productie pe baza folosirii reale a instalatiilor de productie.

 

Un proces de productie poate conduce la obtinerea simultana a mai multor produse, de exemplu, in cazul obtinerii produselor cuplate sau in cazul in care exista un produs principal si altul secundar. Atunci cand costurile de conversie nu se pot identifica distinct, pentru fiecare produs in parte, acestea se aloca pe baza unei metode rationale, aplicate cu consecventa. Alocarea se poate baza, de exemplu, pe valoarea de vanzare relativa a fiecarui produs, fie in stadiul de productie in care produsele devin identificabile in mod distinct, fie in momentul finalizarii procesului de productie. Prin natura lor, majoritatea produselor secundare au o valoare nesemnificativa. In acest caz, ele sunt adesea evaluate la valoarea realizabila neta si aceasta valoare se deduce din costul produsului principal. Ca urmare, valoarea contabila a produsului principal nu difera in mod semnificativ de costul sau.

 

In situatia in care anumite costuri (regii) generale sau costuri de proiectare a produselor pot fi identificate ca avand legatura cu unele stocuri, acestea se includ in costul stocurilor respective.

 

In masura in care prestatorii de servicii au stocuri, ei le evalueaza la costurile lor de productie. Aceste costuri constau, in primul rand, in manopera si in alte costuri legate de personalul direct angajat in furnizarea serviciilor, inclusiv personalul insarcinat cu supravegherea, precum si in cheltuielile de regie de atribuit. Manopera si alte costuri legate de vanzare si de personalul angajat in administratia generala nu se includ, ci sunt recunoscute drept cheltuieli in perioada in care sunt suportate. Costul stocurilor unui prestator de servicii nu include marjele de profit sau cheltuielile de regie neatribuibile, care sunt adesea incorporate in preturile facturate de prestatorii de servicii.

 

In costul de productie al bunului se include o proportie rezonabila din cheltuielile de regie fixe sau variabile atribuibile indirect bunului in cauza, in masura in care acestea se refera la perioada de productie. Includerea in costul stocurilor a regiilor generale poate fi adecvata in masura in care reprezinta costuri suportate pentru a aduce stocurile in locul si forma dorite.

 

In costul de productie nu se includ costurile de distributie;

 

Astfel, in ceea ce priveste recunoasterea produselor finite (clasa A si B)

 

Conform OMFP 1802/2014, costul de productie include:

materiale directe, manopera directa, energie, regie variabila si o parte rezonabila din regia fixa .

 

Toate produsele (inclusiv cele cu defecte minore) provin din acelasi flux tehnologic, deci toate se incarca cu acelasi cost unitar, rezultat prin impartirea costului total la numarul total de produse.

Exemplu

 

S-au produs 100 bucati, cost total: 10.000 lei cost unitar = 100 lei/buc

 

Dupa controlul calitatii:

-80 buc. sunt clasa A

-20 buc. sunt clasa B (defecte minore, dar vandabile)

 

Inregistrare productie:

 

Produsele finite se inregistreaza in contul 345 la costul efectiv de productie.

345.1 "Produse finite clasa A" = 711 (80 * 100 = 8.000 lei)

345.2 "Produse finite clasa B" = 711 (20 * 100 = 2.000 lei)

 

Chiar daca produsele au defecte, atata timp cat sunt vandabile, ele nu sunt considerate rebuturi, ci produse finite distincte

Vanzarea produselor clasa B sub cost

 

Conform functiunii conturilor contabile, inregistrarea vanzarii este:

4111 = 7015 (valoare facturata)

711 = 345 (costul produsului vandut)

 

Daca se vinde clasa B cu 80 lei, iar costul e 100 lei rezulta o pierdere contabila.

1. Impozit pe profit

 

Conform Codului fiscal, art. 25 alin. (1) si alin(4) lit.c:

 

Pentru determinarea rezultatului fiscal sunt considerate cheltuieli deductibile cheltuielile efectuate in scopul desfasurarii activitatii economice.

 

Urmatoarele cheltuieli nu sunt deductibile: c) cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor sau a mijloacelor fixe amortizabile constatate lipsa din gestiune ori degradate, neimputabile, precum si taxa pe valoarea adaugata aferenta, daca aceasta este datorata potrivit prevederilor titlului VII. Aceste cheltuieli sunt deductibile in urmatoarele situatii/conditii: (...).

 

Asadar costul produselor clasa B este deductibil integral, pentru ca:

a) ele sunt rezultatul unui proces real;

b) nu sunt rebuturi (nu sunt scoase din gestiune);

c) sunt vandute efectiv, chiar daca sub cost.

 

Daca diferentierea calitativa este documentata (fise de inspectie, clasificare A/B), pierderea rezultata nu este artificiala si nu se ajusteaza fiscal.

 

Nu este o cheltuiala cu bunuri pierdute sau degradate, deci nu intra in sfera art. 25 alin. (4) lit. c) privind nedeductibilitatea pierderilor nejustificate.

 

2. TVA
 

Conform Codului fiscal, art. 286 si 287, baza de impozitare este pretul efectiv de vanzare, iar TVA se colecteaza la acel pret. Nu se cere ajustare daca bunul este vandut sub cost.

(1) Baza de impozitare a taxei pe valoarea adaugata este constituita din:

a) pentru livrari de bunuri si prestari de servicii, altele decat cele prevazute la lit. b) si c), din tot ceea ce constituie contrapartida obtinuta sau care urmeaza a fi obtinuta de furnizor ori prestator din partea cumparatorului, beneficiarului sau a unui tert, inclusiv subventiile direct legate de pretul acestor operatiuni;

 

Ca urmare, TVA colectata pentru clasa B va fi:

TVA = 80 lei 19% = 15,20 lei

 

ANAF nu poate impune ajustare la TVA pe motiv ca pretul e mai mic decat costul, atata timp cat:

- livrarea este reala;

- clientul nu este afiliat;

- pretul reflecta calitatea inferioara;

- exista justificare tehnica interna.

Pentru ca totul sa fie acoperit contabil si fiscal, recomand:

 

1. Evidenta separata in cont 345:

345.1 produse clasa A

345.2 produse clasa B

 

2. Documente suport:

Fise de inspectie calitativa;

Proces-verbal de clasificare A/B;

Standard intern de calitate sau fisa tehnologica.

In concluzie, societatea aplica un tratament contabil corect, conform OMFP 1802/2014, inregistrand atat produsele A, cat si B in 345, cu acelasi cost unitar. Vanzarea produselor B sub cost genereaza o pierdere contabila, dar nu implica ajustari fiscale atata timp cat:

- diferentierea calitativa este documentata;

- produsele sunt vandabile;

- livrarile sunt reale si nu catre afiliati in scop de evitare fiscala;

- TVA se colecteaza corect la pretul efectiv.